Direktni i indirektni korisnici budzetskih sredstava su dužni da u toku poslovne godine izveštavaju o utrošku odobrenih novčanih sredstava za realizaciju svojih aktivnosti. Zakonskim i podzakonskim propisima definisan je način dostavljanja podataka o izvršenju budzeta. Osim pomenutih propisa, korisnici budzeta su duzni da prilikom izrade i objavljivanja finansijskih izveštaja uvažavaju odredbe Međunarodnih računovodstvenih standarda za javni sektor (MRS-JS). Na osnovu podataka koje dostave svi budzetski korisnici kreira se jedinstveni ''Kompleksni godišnji izveštaj za korisnike budzetskih sredstava''. Ovaj izveštaj predstavlja polaznu informaciju o budzetskim korisnicima za kreiranje statističkih izveštaja na nivou države i statističke pokazatelje poslovanja državnog sektora u ukupnim makroekonomskim računima i najznačajnijim makroekonomskim agregatima za Republiku Srbiju.

Uvod

Finansijsko izveštavanje, u svetlu odgovornog pristupa sredstvima centralnog nivoa vlasti, igra veoma značajnu ulogu. Radi lakšeg pristupa i omogućavanja uporedivosti finansijske odgovornosti i poslovanja između više budžetskih korisnika, pokazatelji se dostavljaju na odgovarajućim obrascima.

Osim na državnom nivou, sve više se teži unifikaciji standarda i principa u izveštavnju u javnom sektoru i u internacionalnim okvirima. Međunarodne finansijske institucije posvećuju posebnu pažnju izradi i implementaciji standarda izveštavanja javnog sektora. Države implementacijom standarda izveštavanja dobijaju relevantne pokazatelje nacionalne ekonomije.

Finansijsko izveštavanje u javnom sektoru

Države ubiraju sredstva od poreza, transfera i drugih netržišnih i tržišnih aktivnosti za potrebe finansiranja svojih aktivnosti pružanja usluga. Države, takođe, posluju sa raznim entitetima radi obezbeđivanja robe i usluga jedinicama u svom sastavu. Deo entiteta se u finansiranju svojih aktivnosti oslanja na aproprijacije iz budžeta, odnosno raspodelu prihoda od oporezivannja ili drugih državnih prihoda. Entiteti mogu obavljati dodatne aktivnosti generisanja prihoda, uključujući i komercijalne aktivnosti. Deo entiteta, svoja sredstva generišu prevashodno od komercijalnih aktivnosti (javna preduzeća).

Pravilnikom o načinu pripreme, sastavljanja i podnošenja finansijskih izveštaja korisnika budžetskih sredstava, korisnika sredstava organizacija za obavezno socijalno osiguranje i budžetskih fondova propisano su finansijski izveštaji korisnika sredstava budžeta. To su:

· Završni račun,

· Godišnji finansijski izveštaj,

· Periodični finansijski izveštaj,

· Konsolidovani godišnji i periodični izveštaj.

Navedeni izveštaji se dostavljaju na sledećim propisanim obraascima:

· Bilans stanja,

· Bilans prihoda i rashoda,

· Izveštaj o kapitalnim izdacima i primanjima,

· Izveštaj o novčanim tokovima i

· Izveštaj o izvršenju budžeta.

Navedeni finansijski izveštaji, sadrže i deo koji se dostavlja u pisanoj formi i za koji nisu propisani obrasci. To su:

· objašnjenja velikih odstupanja između odobrenih sredstava i izvršenja,

· izveštaj o korišćenju dela sredstava iz tekuće i stalne budžetske rezerve,

· izveštaj o garancijama datim u toku fiskalne godine i

· pregled primljenih donacija i kredita, domaćih i stranih, kao i izvršenih otpata kredita, usaglašenih sa informacijama sadržanim u izveštajima o novčanim tokovima.

Vođenje poslovnih knjiga i sastavljanje, prikazivanje, dostavljanje i objavljivanje finansijskih izveštaja direktnih i indirektnih korisnika budžetskih sredstava, korisnika sredstava organizacija obaveznog socijalnog osiguranja, budžetskih fondova Republike Srbije i budžetskih fondova autonomnih pokrajina i jedinica lokalne samouprave, vrši se u skladu sa principima Međunarodnih računovodstvenih standarda za javni sektor. Navedeni finansijski izveštaji se pripremaju u skladu sa principima gotovinske osnove MRS-JS. Gotovinska osnova računovodstva prepoznaje transakcije i događaje samo kada gotovinu (uključujući gotovinske ekvivalente) prima ili plati entitet. Finansijski izveštaji pripremljeni po gotovinskoj osnovi pružaju čitaocima informacije o izvorima gotovog novca podignutim u toku perioda, svrhe za koje se koristi gotovina i gotovinske salde na dan izvještavanja. Fokus merenja u finansijskim izveštajima su balansi gotovine i promena u njima. Prema MRS-JS koje objavljuje Odbor za Međunarodne računovodstvene standarde za javni sektor ciljevi finansijskog izveštavanja se najbolje mogu postići usvajanjem obračunske osnove MRS-JS. Gotovinska osnova MRS-JS je razvijena kao srednji korak koji pomaže u prelasku na obračunsku osnovu finansijskog izveštavanja i usvajanja obračunske osnove MRS-JS. Ona nije predviđena kao cilj sam po sebi.

Finansijski izveštaji sastavljeni u skladu sa MRS-JS daju pregled:

· kontrolisanih sredstava ili obaveza države,

· troškova usluga koje pruža država i

· prihoda od poreza i drugih prihoda generisanih za finansiranje rashoda.

O finansijama državnog sektora i šireg javnog sektora u celini može se izveštavati u skladu sa MRS-JS i u skladu sa statističkim osnovama finansijskog izveštavanja.

Statističke osnove finansijskog izveštavanja

Finansijski izveštaji države ili njenih pojedinih delova mogu se prezentovati u skladu sa statističkim osnovama finansijskog izveštavanja. Finansijske informacije na statističkim osnovama mogu se objavljivati u skladu sa sledećim izveštajnim okvirima:

· Sistem nacionalnih računa UN (United Nations System of National Accounts – SNA 2008), predstavlja prve međunarodne statističke standarde finansijskog izveštavanja. Nastao je 1953. godine, a usled kontinuiranog i sve zahtevnijeg razvoja svetske ekonomije, više puta revidiran (poslednji put 2008. godine),

· Evropski sistem računa (European System of Accounts – ESA 2010), predstavlja sistem nacionalnih i regionalnih računa napravljen za potrebe zemalja članica Evropske unije. U pogledu definicija, računovodstvenih pravila i klasifikacija sličan sa Sistemom nacionalnih računa UN iz 2008. godine. Najveće razlike se odnose na preciznost i detaljnost u definisanju i prezentovanju računovodstvenih pravila i klasifikacija.

· Statistike državnih finansija MMF (The Government Finance Statistics 2014 – GFS 2014), predstavlja statistički makroekonomski sistem napravljen sa ciljem da oceni finansijsku poziciju i dalju dinamiku državnog sektora, odnosno javnog sektora u celini.

Ciljevi finansijskih izveštaja pripremljeni u skladu sa MRS-JS i one pripremljene u skladu sa statističkim osnovama finansijskog izveštavanja u nekim pogledima se razlikuju. Ciljevi finansijskih izveštaja pripremljenih u u skladu sa MRS-JS jesu da pruže informacije korisne za donošenje odluka i da demonstriraju odgovornost entiteta za resurse koji su mu povereni i koje kontroliše. Svrha finansijskih izveštaja pripremljenih u skladu sa statističkim bazama finansijskog izveštavanja je da pruži informacije pogodne za analizu i procenu fiskalne politike, posebno za rad državnog sektora i šireg javnog sektora bilo koje zemlje. Iako statističke osnove finansijskog izveštavanja mogu biti opisane računovodstveno, one mogu bitno da se razlikuju od osnovnog finansijskog računovodstvenog sistema koji se nalazi u njihovoj osnovi. MRS-JS i statističke osnove finansijskog izveštavanja takođe imaju puno sličnosti u tretmanu transakcija i događaja. Na primer, oni usvajaju obračunsku osnovu računovodstva, bavi se sličnim transakcijama i događajima, a u nekim aspektima zahtevaju sličnu strukturu izveštaja.

U finansijskim izveštajima države konsoliduju se samo kontrolisani entiteti, bez obzira na činjenicu da li se njihovo poslovanje finansira iz budžeta. U finansijskim izveštajima sastavljenim na statističkim osnovama ovakvo ograničenje ne postoji. U pojedinim pravnim sistemima centralna vlast kontroliše državnih/pokrajinskih i lokalnih vlasti i stoga njihovi izveštaji konsoliduju te nivoe vlasti, ali u drugim pravnim sistemima to nije slučaj.

Sistem nacionalnih računa u Republici Srbiji

Sistem nacionalnih računa je međunarodni standard koji polazi od šireg koncepta proizvodnje. Prema ovoj koncepciji, proizvodnja, pored materijalne proizvodnje i materijalnih usluga, obuhvata i nematerijalne usluge u delatnostima obrazovanja, zdravstva i socijalne zaštite, kulture, usluge bankarskih i osiguravajućih organizacija, usluge državnih organa na svim nivoima, i sve ostale usluge koje nisu u vezi s materijalnom proizvodnjom.

Ovako definisana proizvodnja odvija se u institucionalnim jedinicama. To su jedinice koje su sposobne da se za sopstveni račun uključe u ekonomske aktivnosti i transakcije s drugim jedinicama. Transakcije podrazumevaju promenu vlasništva robe i usluga, pa to zahteva da institucionalna jedinica bude jedna celina (entitet) sposobna da ima svoju imovinu, da se zadužuje, ako je to potrebno, i da pred zakonom odgovara za odluke koje donosi. Institucionalne jedinice se dele na profitne, neprofitne, državne i na domaćinstva. Rezidentne institucionalne jedinice formiraju nacionalnu ekonomiju. Ekonomija se deli na institucionalne sektore, koji nastaju grupisanjem rezidentnih institucionalnih jedinica po funkcionalnom principu. U sistemu nacionalnih računa postoji pet institucionalnih sektora:

· nefinansijski sektor;

· finansijski sektor;

· sektor države;

· sektor domaćinstava;

· sektor NPID (neprofitne institucije koje pružaju usluge domaćinstvima).

Sistem nacionalnih računa definiše se kao skup konzistentnih, koherentnih, integrisanih i detaljnih makroekonomskih računa, bilansa stanja i tabela, koji obezbeđuje sistematičnu, uporedivu i detaljnu sliku o ekonomskim aktivnostima zemlje, a bazira se na jedinstvenom konceptu, definicijama, konvencijama, klasifikacijama i pravilima za izradu računa. Sistem računa je izrađen na bazi svih raspoloživih podataka. Za pojedine stavke, zbog nedostatka odgovarajućih podataka, izvršene su procene (Statistički godišnjak Republike Srbije, 2017).

U sistemu nacionalnih računa postoje vrednosne kategorije koje se nazivaju agregati. Agregati su složene vrednosne kategorije koje mere rezultate aktivnosti celokupne ekonomije posmatrane s određenog stanovišta. Oni su sumarni indikatori, ključne veličine za makroekonomsku analizu i poređenja u vremenu i prostoru. Najpoznatiji i najvažniji agregat sistema nacionalnih računa jeste BDP. On je indikator ekonomskih aktivnosti na nivou cele zemlje, predstavlja rezultat proizvodnih aktivnosti rezidentnih institucionalnih jedinica i jednak je sumi njihovih dodatih vrednosti koje se obračunavaju za sve institucionalne sektore.

Izveštavanje budžetskih korisnika

Budžetski korisnici (direktni i indirektni) predstavljaju organe i organizacije kojima su od strane države dodeljena novčana sredstva za realizaciju planiranih aktivnosti. Direktni korisnici budžetskih sredstava su organi i organizacije Republike Srbije, odnosno organi i službe lokalne vlasti. Indirektni korisnici budžetskih sredstava su: pravosudni organi, mesne zajednice; ustanove osnovane od strane Republike Srbije, odnosno lokalne vlasti, nad kojima osnivač, preko direktnih korisnika budžetskih sredstava, vrši zakonom utvršđna prava u pogledu upravljanja i finansiranja (Zakon o budžetskom sistemu).

U smislu pravilnika o načinu pripreme, sastavljanja i podnošenja finansijskih izveštaja korisnika budžetskih sredstava, korisnika sredstava organizacija za obavezno socijalno osiguranje i budžetskih fondova, direktni i indirektni korisnici koji svoje finansijsko poslovanje ne obavljaju preko sopstvenog računa, vode samo pomoćne knjige i evidencije i godišnje finansijske izveštaje dostavljaju na obrascima:

· Bilans stanja i

· Izveštaj o izvršenju budžeta.

dok periodične izveštaje dostavljaju samo na obrascu – Izveštaj o izvršenju budžeta.

Direktni korisnici budžetskih sredstava koji u svojoj nadležnosti imaju indirektne korisnike dostavljaju konsolidovane periodične i konsolidovane godišnje finansijske izveštaje na obrascu – Izveštaj o izvršenju budžeta (Pravilnik o načinu pripreme, sastavljanja i podnošenja finansijskih izveštaja korisnika budžetskih sredstava, korisnika sredstava organizacija za obavezno socijalno osiguranje i budžetskih fondova).

Na osnovu dostavljenih podataka o poslovanju budžetskih korisnika preko ''Kompleksnog godišnjeg izveštaja za korisnike budžetskih sredstava'', Republički zavod za statistiku prikuplja podatke o prihodima i rashodima u poslovnoj godini. Republički zavod za statistiku (RZS) je na osnovu Zakona o zvaničnoj statistici („Službeni glasnik RS“, broj 104/2009) ovlašćen da prikuplja i obrađuje podatke iz finansijskih izveštaja direktnih i indirektnih budžetskih korisnika. Navedenim istraživanjem su obuhvaćeni svi direktni i indirektni korisnici budžetskih sredstava.

Podaci koji se Republičkom zavodu za statistiku dostavljaju putem ''Kompleksnog godišnjeg izveštaja za korisnike budžetskih sredstava'' budžetski korisnici preuzimaju iz sopstvenog Izveštaja o izvršenju budžeta.

Budžetski korisnici kod kojih su u toku godine nastale statusne ili strukturne promene popunjavaju obrasce na način na koji sastavljaju završni račun. Dužni su da posebne izveštaje popune i dostave za period od početka godine do statusne, odnosno strukturne promene i za period od trenutka statusne, odnosno strukturne promene do kraja poslovne godine.

Zaključak

Direktni i indirektni korisnici budžetskih sredstava, kao i organizacije obaveznog socijalnog osiguranja, korisnici sredstava Republičkog zavoda za zdravstveno osiguranje, dužni su da vode poslovne knjige i dostavljaju i objavljuju periodične i godišnje izveštaje u skladu sa postojećim zakonskim i podzakonskim propisima. Donošenjem Uredbe o primeni Međunarodnih računovodstvenih standarda za javni sektor navedeni korisnici budžetskih sredstava dužni su da se prilikom sastavljanja, prikazivanja, dostavljanja i objavljivanja finansijskih izveštaja primenjuju Međunarodne računovodstvene standarde za javni sektor.

Budžetski korisnici su, na osnovu odredaba Uredbe o budžetskom računovodstvu, u obavezi da dostavljaju izveštaji sa finansijskim podacima o tekućem poslovanju. Dostavljene podatke Republički zavod za statistiku koristi kao statističke pokazatelje poslovanja državnog sektora u ukupnim makroekonomskim računima i najznačajnijim makroekonomskim agregatima za Republiku Srbiju.